ТЕМА 5. ПЛАНУВАННЯ, СТАДІЇ ТА ПРОЦЕДУРИ АУДИТУ; Аудит у зарубіжних країнах - Петрик О. А., Фенченко М. Т.
Повернутись до змісту

ТЕМА 5. ПЛАНУВАННЯ, СТАДІЇ ТА ПРОЦЕДУРИ АУДИТУ

ПЛАН

  • План та програма аудиту.
  • Етапи аудиторської перевірки.
  • Процедури аудиту та їх види.

Для успішного і якісного проведення аудиту аудитор повинен спланувати процес аудиторського контролю. Це передбачено національним нормативом аудиту № 9 «Планування аудиту», де зазначено, що планування — це вироблення головної стратегії і конк­ретних підходів до характеру, періоду, а також часу проведення аудиту. У ході планування аудитор розробляє план та програму аудиту. Метою планування, як визначено в згаданому нормативі, є звернення уваги аудитора на найважливіші напрямки аудиту, на виявлення проблем, які слід перевірити найретельніше.

Після проведення попередніх переговорів з обраним підприємством-клієнтом та укладення договору на проведення аудиту, аудитор повинен розпочати процес планування майбутньої перевірки. Поряд з цим, як продовження договірної роботи, аудитор надсилає замовнику лист-зобов’язання, який можна вважати додатком до договору. У цьому листі аудитором (аудиторською формою) документально підтверджується згода аудитора на проведення перевірки, зазначаються обсяг та основні завдання аудиту, відповідальність сторін (аудитора і клієнта), у тому числі і за планування аудиту, та форма надання звіту, строки перевірки. Що стосується планування, то в листі-зобов’язанні можуть бути визначені питання чи сфери діяльності аудитора, які під час складання плану і програми аудиту повинні бути узгоджені з підприємством-клієнтом (наприклад, строки надання певних видів інформації, запрошення експертів, строки проведення інвентаризації, залучення до роботи внутрішнього аудитора та ін).

У Міжнародному нормативі аудиту 200 «Мета і загальні принципи аудиту фінансової звітності» підкреслюється, що аудитор повинен планувати свою роботу так, щоб мати можливість своєчасно провести ефективний аудит. На нашу думку, під час планування аудитору слід дотримуватись ряду принципів, які б забезпечили належне планування. До них можна віднести такі:

  • цілісність — охоплення планом усіх аспектів аудиторської перевірки для висловлення об’єктивної думки щодо достовірності фінансової звітності;
  • безперервність — розроблення поточних та перспективних планів аудиту на конкретному підприємстві, їх взаємоув’язка та узгодженість із планами роботи аудиторської фірми; коригування плану і програми аудиту (в разі необхідності) в процесі аудиторської перевірки;
  • доречність — заплановані аудиторські процедури повинні давати змогу отримати найважливішу, необхідну аудитору інформацію для складання висновку і стосуватися безпосередньо бухгалтерської звітності контрольованого звітного періоду, яка перевіряється;
  • ефективність та оптимальність — розроблення оптимальних планів і програм, виконання яких забезпечить отримання достовірних і достатніх аудиторських доказів із найменшими затратами праці і часу.

Основні вимоги до планування аудиторської перевірки та його етапи визначено міжнародним нормативом аудиту № 300 «Планування» та національним нормативом України № 9 «Планування аудиту». Проводячи підготовку планування процесу аудиту, аудитор повинен: сформувати розуміння про бізнес клієнта, загальні напрямки та специфіку діяльності; отримати уявлення про системи обліку і внутрішнього контролю і ступінь їх надійності; оцінити загальний аудиторський ризик і визначити межу суттєвості помилок, які можуть бути виявлені в процесі аудиту; визначити кількість необхідних аудиторських процедур, період їх виконання та виконавців, можливість залучення експертів; забезпе­чити координацію виконання планів, їх контроль, узгодженість із підприємством, передбачити можливість внесення змін. Загальну модель процесу планування аудиту зображено на рис. 2.5.1.

Спочатку аудитор повинен отримати й дослідити інформацію щодо загальних питань діяльності підприємства-клієнта, його бізнесу.

Модель процесу планування аудиту

Рис. 2.5.1. Модель процесу планування аудиту

При цьому слід брати до уваги положення, викладені у національному нормативі України № 10 «Знання бізнесу клієнта» та МСА 310 «Знання бізнесу». У процесі такого ознайомлення аудитору бажано отримати відповіді на низку важливих питань:

  • галузь, до якої належить підприємство-клієнт, та його загальний економічний стан;
  • рівень впливу зовнішніх факторів на діяльність підприємства, таких як інфляція, економічна політика і ситуація в державі, курси іноземних валют, вплив конкурентів, законодавче регулювання та ін.;
  • характер діяльності (циклічний та сезонний) та потужність підприємства;
  • ключові економічні показники діяльності (рентабельність, ліквідність, оборотність запасів і т. д.);
  • облікова політика та проблеми, що виникають під час ведення бухгалтерського обліку;
  • організація виробництва, структура підприємства та форма власності;
  • замовники, власники підприємства та структура капіталу;
  • джерела фінансування;
  • інформація про діяльність ради директорів, здійснення оперативного керівництва;
  • наявність системи внутрішнього контролю, її ефективність та надійність, функціонування внутрішнього аудиту;
  • асортимент продукції, що виробляється, та основні покупці;
  • забезпеченість трудовими ресурсами й рівень заробітної плати;
  • ринки збуту та проведення маркетингових досліджень;
  • кількість та оцінка товарних запасів;
  • договірна й ліцензійна робота підприємства-клієнта;
  • порядок формування доходів і витрат;
  • здійснення на підприємстві науково-дослідної роботи;
  • використання комп’ютерної техніки й інформаційних систем;
  • розмір, види і структура зобов’язань підприємства;
  • порядок визначення витрат, доходів та формування фінансового результату;
  • тенденції та напрямки розвитку підприємства на підставі аналітичних та статистичних даних;
  • порядок складання та подання фінансової звітності;
  • користувачі фінансової звітності;
  • результати попередніх аудиторських перевірок;
  • наслідки перевірок податковими органами, банками й іншими державними установами;
  • стратегічні та перспективні плани.

Джерелами інформації, які можуть бути використані при цьому, є такі: установчі документи, протоколи засідань ради директорів та зборів акціонерів, бухгалтерські фінансові звіти, статистичні та оперативні звіти, договори, накази, внутрішні інструкції і положення, особисте спілкування, спостереження та огляд, плани та бюджети, звіти попередніх аудиторів, протоколи (акти) проведених зовнішніх перевірок та ін.

Наступним кроком аудитора є збір необхідної інформації для розуміння й оцінки систем обліку і внутрішнього контролю. Аудитор повинен ознайомитись із формою ведення бухгалтерського обліку, його методологією, упевнитись у дотриманні загал ьноприйнятих принципів обліку та облікової політики, оцінити рівень кваліфікації облікового персоналу, встановити правильність застосування плану рахунків бухгалтерського обліку, ознайомитись із порядком ведення поточних облікових регістрів та складання фінансової бухгалтерської звітності, впевнитись в їх повноті і взаємоузгодженості.

Для оцінки надійності системи внутрішнього контролю аудитору належить вивчити її складові (контрольне середовище, специфічні заходи контролю, штат, матеріальні засоби забезпечення контролю і захисту, розподіл функціональних обов’язків, наявність внутрішнього аудиту і його мета та завдання, посадова особа, яка відповідає за організацію внутрішнього контролю) та визначити ставлення і політику власників і керівництва підпри­ємства до внутрішнього контролю, їх обізнаність із контрольними заходами, що проводяться на підприємстві, й усвідомлення важливості заходів.

Однак слід мати на увазі, що аудитору не обов’язково на стадії планування досконало ознайомлюватись з усіма процедурами контролю підприємства, адже це буде безпосередньо зроблено в ході здійснення аудиторської перевірки. На даному етапі його завдання — визначити ступінь довіри до системи внутрішнього контролю і те, якою мірою він може використовувати результати роботи внутрішнього аудитора під час своєї перевірки.

У зв’язку з цим, наступним логічним елементом роботи з планування є визначення ризиків і суттєвості помилок. Аудитор повинен оцінити загальну величину аудиторського ризику (АР) виходячи з його складових:

а) власного ризику (ВР), пов’язаного як з діяльністю підприємства в цілому, так і з веденням бухгалтерського обліку, зокрема визначення наявності у ньому помилок і перекручень;

б) ризику контролю (РК), пов’язаного з можливістю та ефективністю попередження, виявлення та виправлення помилок системою внутрішнього контролю підприємства;

в) ризику невиявлення помилок (РВ), який полягає в тому, що аудитор може не виявити суттєвих помилок у фінансовій звітності і підтвердити її достовірність за наявності перекручень.

Звідси аудиторський ризик визначається за формулою:

АР = ВР • РК • РВ.

При цьому для більшості підприємств прийнятна його величина не повинна перевищувати 5% загального підсумку балансу або товарообороту. Інакше аудитор повинен відмовитись від проведення аудиторської перевірки. Обов’язково враховується суттєвість помилок, які можуть бути виявлені. На підставі узагальненого національного і зарубіжного досвіду можна зробити висновок, що суттєвою вважається помилка (сама по собі або у сукупності з іншими):

1) розмір якої перевищує 5% підсумку балансу,

2) яка змінює фінансовий результат на протилежний;

3) наслідком якої є порушення чинного законодавства, не залежно від суми.

Виходячи із отриманої інформації аудитор може визначити необхідну кількість аудиторських процедур, основні напрямки перевірки, види робіт, методи контролю, необхідний термін для перевірки та виконавців. Як уже зазначалось, окремі аспекти можуть бути узгоджені з керівництвом підприємства-клієнта. Після цього аудитором складається план аудиту, орієнтовний приклад якого наведено в табл. 2.5.1. Крім того, в письмовому вигляді аудитору слід підготувати програму аудиторської перевірки, в якій види, зміст та час проведення запланованих аудиторських процедур повинні збігатися із показниками загального плану аудиту. Програма ніби деталізує і доповнює план аудиту. З її допомогою аудитор може організувати роботу асистентів аудитора та іншого персоналу, детально вказавши які, ким і коли мають бути виконані аудиторські процедури.

У разі виявлення нових обставин, які не були враховані раніше, більшої кількості помилок, ніж передбачалось, при постановці додаткових завдань під час здійснення аудиторської перевірки план і програма аудиту можуть змінюватись, доповнюватись і коригуватись.

Визначення повноти і своєчасності виконання запланованих аудиторських процедур, установлення наявних відхилень від плану дають можливість самому аудитору і керівництву аудиторської фірми контролювати хід аудиторської перевірки та її якість і вживати необхідних заходів.

Таблиця 2.5.1

ПЛАН АУДИТУ

Організація, що перевіряється______________________________________

Період аудиту ___________________________________________________

Кількість людино-годин на перевірку _______________________________

Керівник аудиторської перевірки ___________________________________

Запланований аудиторський ризик__________________________________

Запланована суттєвість__________________________________



з/п

Заплановані види робіт

Період

проведення

Виконавець

Примітка

1

Отримання загальної інформації про підприємство

 

 

 

2

Попередня оцінка систем обліку та внутрішнього контролю

 

 

 

3

Визначення аудиторського ризику та суттєвості помилок

 

 

 

4

Розроблення плану і програми аудиту

 

 

 

5

Спостереження за проведенням інвентаризації

 

 

 

6

Аудит засновницьких документів

 

 

 

7

Аудит стану внутрішнього контролю

 

 

 

8

Аудит окремих статей активу балансу

 

 

 

9

Аудит окремих статей пасиву балансу

 

 

 

10

Аудит звіту про фінансові результати

 

 

 

11

Аудит звіту про рух грошових коштів

 

 

 

12

Аудит звіту про капітал

 

 

 

13

Аналіз фінансового стану підприємства

 

 

 

14

Складання аудиторського висновку та звіту

 

 

 

Керівник аудиторської фірми ______________________________________

(підпис)

Керівник аудиторської перевірки___________________________________

(підпис)

Таблиця 2.5.2

ПРОГРАМА АУДИТУ

Організація, що перевіряється______________________________________

Період аудиту ___________________________________________________

Кількість людино-годин___________________________________________

Керівник аудиторської фірми ______________________________________

Склад аудиторської групи _________________________________________

Запланований аудиторський ризик__________________________________

Запланована суттєвість____________________________________________

з/п

Перелік аудиторських процедур за розділами аудиту

Період проведення процедур перевірки

Виконавець

Назва робочих документів аудитора

Примітка

1

Отримання загальної ін­формації про підприєм­ство

 

 

 

 

1.1

Вивчення засновницьких документів

 

 

 

 

1.2

Основні економічні показники підприємства

 

 

 

 

1.3

Структура підприємства й організація управління

 

 

 

 

1.4

Асортимент продукції

 

 

 

 

1.5

Наявність філій та дочірніх підприємств

 

 

 

 

1.6

Кадрова політика тощо

 

 

 

 

Керівник аудиторської фірми ______________________________________

(підпис)

Керівник аудиторської перевірки ___________________________________

(підпис)

Основні етапи аудиту:

  • підготовчий;
  • проміжний;
  • фізичної перевірки;
  • аудит рахунків;
  • заключний.

Аудиторські процедури — це дії аудитора, які здійснюються з метою збирання та опрацювання (оцінки) аудиторських доказів.

Рекомендована література

1. Международные стандарты аудита и Кодекс этики профессиональных бухгалтеров (1999). — М.: ICAR, 2000. — С. 107—111, 179—185.

2. Адамс Р. Основы аудита / Пер. с англ.; под ред. Я. В. Соколова. — М.: Аудит, ЮНИТИ, 1995. — С. 111—115, 98—108.

3. Аренс А., Лоббек Дж. Аудит / Пер. с англ.; под ред. Я. В. Соко­лова. — М.: Финансы и статистика, 1995. — С. 191—218, 300—324.

4. Аудит Монтгомери / Ф. Л. Дефлиз, Г. Р. Дженик, В. М. О’Рейли, М. Б. Хирш / Пер. с англ.; под ред. Я. В. Соколова. — М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. — С. 121—127.

5. Аудит: Практ. пособие / А. Кузьминский, Н. Кужельный, Е. Петрик, В. Савченко и др.; под ред. А. Кузьминского. — К.: Учетинформ, 1996. — С. 64—70.

6. Робертсон Дж. Аудит / Пер. с англ. — М.: КРМG, Контакт, 1993. — С. 100—106, 118—123.

7. Скобара В. В. Аудит: методология и организация. — М.: Дело и Сервис, 1998. — С. 90—183, 201—205.

Завдання для практичних занять

Потрібно

1. Скласти план аудиторської перевірки.

2. Скласти програму аудиторської перевірки при зовнішньому аудиті.

3. Розробити план роботи внутрішнього аудитора.

4. Побудувати логічну схему проведення аудиторської перевір­ки за її етапами.

Навчальний матеріал до завдання

1. Укладено договір між аудиторською фірмою «Аудит» й акціонерним товариством «Омега» на проведення аудиту. Дане підприємство здійснює виробничу діяльність (виготовлення технічних засобів зв’язку) і надає деякі послуги з ремонту. Згідно з договором аудиторська перевірка м ає бути проведена з 15 до 30 березня.

1.1. Назвіть, за яких обставин строк проведення аудиторської перевірки може бути змінено (продовжено, перенесено і т. п.).

1.2. Складіть план роботи аудитора за наведеною формою, обов’язково відобразивши в ній одержання попередньої інформації про клієнта; надішліть листа клієнту, де будуть указані обов’язки і відповідальність аудитора та всі етапи аудиторської перевірки; складіть висновок аудитора.

з/п

Перелік робіт і послуг, запланованих

для виконання аудитором

Строк

виконання роботи

1

2

3

 

 

 

2. Підготуйте програму аудиторської перевірки підприємства «Омега», ув’язавши її з попередньо розробленим планом. Програму складіть у вигляді таблиці, в якій послідовно зазначте: етапи аудиторської перевірки; перелік аудиторських процедур з кожного етапу; перелік необхідної інформації; методи і прийоми отримання інформації; виконавці; строк виконання; контроль виконання.

3. Складіть план роботи внутрішнього аудитора, узявши до уваги те, що на підприємстві «Омега» заплановано:

а) замінити (обновити) склад основних фондів;

б) обновити асортимент готової продукції.

4. Складіть схему проведення аудиторської перевірки, указавши послідовно всі етапи і можливі зміни у ході перевірки.