Для забезпечення необхідної інформації про стан та використання активів, зобов'язань і капіталу в бухгалтерському обліку застосовуються різні способи відображення господарських операцій. Сукупність цих способів і становить метод бухгалтерського обліку.
Метод — це спосіб, порядок, дослідження чогось у певному порядку за певними правилами, з допомогою певних засобів.
Метод бухгалтерського обліку — це система засобів, яка забезпечує суцільне, безперервне і взаємозв'язане відображення (в грошовій оцінці) об'єктів бухгалтерського обліку з метою збереження майна, контролю за раціональним використанням матеріальних, трудових і фінансових ресурсів та управління підприємством.
Більшість методичних засобів бухгалтерського обліку реалізується для здійснення фахівцями бухгалтерського обліку його контрольної функції. Із найрізноманітніших методичних засобів найбільш застосовуваними є:
аналіз;
синтез;
індукція;
дедукція;
порівняння;
аналогія;
моделювання;
зустрічна перевірка документів;
логічне осмислення операцій;
спосіб оберненого рахунку;
сигнальне документування;
коефіцієнтний спосіб непрямого розподілу витрачених матеріалів;
спосіб спеціальних розрахунків;
експертиза (експертні оцінки) документів;
експертиза товарно-матеріальних цінностей;
балансовий метод;
статистичні методи (групування; метод абсолютних, відносних та середніх величин; індексний метод);
способи економічного аналізу;
евристичні методи;
оцінка реальності балансу, тотожності синтетичного та аналітичного обліку;
де логічна перевірка достовірності машинограм;
спосіб програмного контролю введеної в електронно-обчислювальні машини інформації;
дублювання;
інвентаризація;
обстеження;
спостереження;
лабораторні аналізи;
контрольні обміри виконаних робіт;
контрольний запуск сировини і матеріалів у виробництво;
спосіб контролювання розкрою матеріалів за партіями.
Аналіз, як методичний захід, має широке застосування на
кожному підприємстві, бо без нього є неможливим ефективне управління.
Аналіз — це не просто розкладання цілого на його складові частини; стосовно економіки — це процес вивчення, експертної діагностики, оцінки діяльності підприємства.
Керуючись статтею 8.5 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підприємство самостійно визначає облікову політику підприємства, розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, звітності та контролю. Здійснюючи цей процес, кожне підприємство має чітко визначити об'єкти та суб'єкти контролю, який є неможливим без аналізу. А тому в заходах щодо впровадження системи внутрішньогосподарського контролю обов'язково треба визначити, яка структура чи фахівець відповідають за проведення аналізу. Часто цю роботу доручають фахівцям з обліку.
На невеликих підприємствах з обмеженою номенклатурою продукції, незначними обсягами робіт чи послуг, що надаються, аналітичні процедури виконує головний бухгалтер. Він усебічно аналізує виробничу та фінансово-господарську діяльність, веде пошуки внутрішніх резервів, розробляє заходи для поліпшення фінансового стану та зміцнення платоспроможності підприємства.
Вивчення виробничої та фінансово-господарської діяльності підприємства потребує не тільки аналізу, а й синтезу, коли виникає потреба об'єднати дані всіх структурних підрозділів для визначення кількісних і якісних показників та осмислення їх у цілому. У такому разі відбувається протилежний аналізу синтез даних, які зафіксовано в розрізі бригад, дільниць, виконавців робіт, цехів, виробництв.
Індукція — це професійні дії, послідовність процедур стосовно ведення обліку на підприємствах, починаючи від часткового до загального, тобто від первинних документів, відповідних групувань, розрахунків, відомостей, регістрів до Головної книги, балансу та інших форм звітності. Такий порядок дій властивий тим працівникам, які безпосередньо забезпечують ведення обліку відповідно до чинних нормативно-правових актів, тобто більшості фахівців з обліку.
Дедукція — захід, протилежний індукції, тобто дії від загального до часткового. Цим прийомом користується здебільшого керівний склад працівників обліку — головні бухгалтери (начальники департаментів), начальники відділів, завідувачі секторів головних бухгалтерій, які здійснюють організаційно-контрольні функції щодо ведення бухгалтерського обліку. Функціональні дії цього контингенту фахівців спрямовуються на осмислення загальних показників, узагальнених даних бухгалтерського обліку, тотожності синтетичного та аналітичного обліку, дотримання правил ведення обліку та уточнення господарських операцій на підставі регістрів, машинограм і первинних документів.
Порівнянням користуються всі фахівці економічних та технічних служб підприємства. Цей захід, як і чотири попередні, не випадково називають універсальним заходом наукового мислення, бо немає жодної науки, де б він не застосовувався. Порівняння дає можливість осмислити зрушення й досягнення в розвитку продуктивних сил та виробничих відносин, стан економіки та показники її розвитку на макро- чи мікрорівні. Фахівці з обліку застосовують порівняння майже на кожній господарській операції для узагальнення даних поточного бухгалтерського обліку, складання звітності, нормативних та фактичних калькуляцій, кошторисів, здійснення облікових процедур з відповідних розрахунків, групування активів, виконання контрольно-аналітичної роботи щодо стану збереження майна, ефективного використання ресурсів, під час проведення аналізу виробничої та фінансово-господарської діяльності підприємства. Порівнюючи досягнуте з нормативним чи еталонним, фахівці визначають відхилення, причини яких обов'язково мають бути вивчені й ураховані для розробки заходів із поліпшення діяльності підприємства в майбутньому.
Аналогія — це подібність, схожість, близькість. Застосовується в обліку для підтвердження достовірності підписів матеріально відповідальних осіб, інших працівників підприємства щодо отримання товарно-матеріальних цінностей, заробітної плати, грошей. Відтак підписи названих осіб у первинних документах під час перевірки звіряють з підписами в особових справах працівників та в платіжних відомостях чи платіжних вимогах за минулі звітні періоди.
Моделювання — це процедура організації бухгалтерського обліку на підприємстві, тобто побудова організаційних моделей обліку основних засобів, нематеріальних активів, виробничих запасів, коштів, розрахунків з дебіторами та інших активів, а також моделей обліку капіталу та зобов'язань. В організаційних моделях чітко визначається нормативно-правове забезпечення, методи та методичні заходи обліку, порядок і строки отримання, обробки, накопичення та передавання інформації відповідним користувачам.
Зустрічна перевірка документів має на меті підвищення достовірності обліку через запобігання фактам приписок, завищення обсягів випущеної продукції, виконаних робіт, наданих послуг як в основному, так і в допоміжному виробництвах, особливо за виконання ремонтних робіт підрядним та господарським способами. При цьому організуються обстеження та огляд відремонтованих об'єктів безпосередньо на місцях експлуатації, проводяться звірки достовірності виконаних видів ремонту на підставі первинних документів у виконавця та замовника.
Для перевірки відбирають окремі структурні підрозділи та важливі види продукції, які мають велику питому вагу в загальному обсязі виробництва. У цьому разі перевіряються два масиви документів — з оплати праці та з випуску продукції. На підставі масиву документів з оплати праці (наряди індивідуальні, бригадні, акордні) за визначений період встановлюють кількість виготовленої продукції, за яку нараховано заробітну плату, а за масивом документів щодо здачі готової продукції визначають ту її кількість, яка насправді надійшла на склад. Розбіжності в показниках свідчитимуть, як правило, про приписування обсягів виробництва, нарахування заробітної плати за неіснуючу кількість продукції.
Логічне осмислення операцій — це індукційні дії фахівців з обліку, суть яких полягає в оцінці кожного документа, яким зафіксовано факт здійснення господарської операції, з формального боку та по суті. Усі документи, що надійшли до бухгалтерії, ретельно перевіряються: чи всі реквізити заповнено, чи правильно визначено ціну та суму, перевіряється юридична обґрунтованість, законність операції, тобто її відповідність чинним нормативно-правовим актам, а також раціональність та ефективність операції.
Спосіб оберненого рахунку характеризує професійні дії дедуктивного характеру фахівців з обліку. Його ціллю є підвищення достовірності поточного бухгалтерського обліку виключенням приписування обсягів виробництва, наданих послуг, виконаних робіт. Суть заходу полягає в тім, що фахівець з обліку періодично знімає на складі (в коморі) залишки потрібних видів готової продукції на кінець звітного періоду (Зк), потім на підставі первинних документів та даних складського обліку матеріально відповідальної особи визначає витрати цієї готової продукції (В), який додає до Зк і з одержаної величини віднімає залишок на початок звітного періоду (Зп). Одержана величина дорівнюватиме випуску готової продукції (П), тобто Зк + В - Зп = П. Величину П порівнюють з кількістю відповідної готової продукції, за яку нараховано заробітну плату робітникам на підставі первинних документів з оплати праці.
Сигнальне документування значно підвищує дійовість господарського обліку. Суть сигнального документування в тому, що на кожний факт відхилень від нормального технологічного процесу в місцях їх виникнення оформляється спеціальний сигнальний документ.
Сигнальний документ повністю відповідає основному документу, але позначається діагональною червоною смугою, що свідчить про відхилення. Найчастіше ці відхилення виникають унаслідок заміни матеріалів, додаткового відпуску їх на виправлення браку, нарахування заробітної плати за години простою, виправлення браку не з вини робітника, доплати міжрозрядної різниці. А тому важливою передумовою того, щоб прийом сигнального документування був справді дійовим, є обов'язкове оформлення сигнальними документами кожного випадку відхилень. Тоді фахівці з обліку матимуть можливість формувати окремі масиви інформації та використовувати їх для оперативного управління формуванням собівартості продукції.
Коефіцієнтний спосіб непрямого розподілу витрачених матеріалів застосовується як у нескладних з обмеженою номенклатурою, так і в складних виробництвах з широкою номенклатурою виробів (масових, дрібносерійних, індивідуальних). Така організація і методика розподілу матеріалів застосовується для спрощення обліку витрат. Відпущені на виробництво матеріали списують і обліковують за статею калькуляції «Сировина та основні матеріали» загальною сумою. Між видами готової продукції їх розподіляють у кінці місяця за відповідним коефіцієнтом, який визначається на підставі нормативної калькуляції.
Спосіб спеціальних розрахунків використовується в кожному розділі облікової роботи: нарахування зносу та амортизації основних засобів, визначення результатів ліквідації основних засобів, списання транспортно-заготівельних витрат, визначення фактичної собівартості витрачених на виробництво матеріалів, нарахування відпускних працівникам підприємства, нарахування резервів, фондів економічного стимулювання та спеціальних фондів (додатковий і резервний капітал), розподілу прибутку, визначення фінансового результату від реалізації продукції, обчислення фактичної собівартості кожного виробу тощо.
Експертиза (експертна оцінка) документів має на меті перевірку достовірності документів. Проводиться, як правило, у разі порушення кримінальних справ для розв'язання спірних ситуацій, пов'язаних із привласненням коштів, розкраданням майна та іншими зловживаннями. Найчастіше перевіряють достовірність: підписів у розрахунково-платіжних відомостях, виправдувальних документів при звітах матеріально відповідальних та підзвітних осіб, актів щодо недостачі та псування товарно-матеріальних цінностей, виконаних будівельно-монтажних та ремонтних робіт, фактичної собівартості випущеної продукції та ін.
Експертиза товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ) проводиться з метою визначення якості сировини та матеріалів, напівфабрикатів, палива, будівельних матеріалів, запасних частин, готової продукції, товарів. Вона може мати місце на кожному підприємстві і проводиться з ініціативи його керівника, головного бухгалтера чи інших провідних фахівців за виявлення фактів невідповідності цінностей вимогам стандартів, технічним та технологічним умовам. Якість ТМЦ, їхня міцність, наявність необхідних замінників встановлюється лабораторним шляхом. Акти експертизи, висновки експертів можуть бути підставою для пред'явлення претензій постачальникам, виробникам та іншим винуватцям на предмет відшкодування збитків та інших матеріальних і моральних утрат від неякісних ТМЦ. В окремих випадках винуватців притягають до кримінальної відповідальності.
Балансовий метод застосовується з метою здійснення поточного контролю за ефективним використанням сировини й матеріалів у виробництві. Найбільш поширеним він є в харчовій промисловості, особливо у м'ясо-молочному виробництві. Суть цього методу полягає в тому, що на кожну партію переробки сировини (м'яса, молока) відкривається картка — розрахунок із зазначенням кількості вихідної сировини, кількості отриманого продукту та відходів, тобто зберігається баланс, коли вага брутто дорівнює вазі нетто плюс відходи. Відходи не повинні перевищувати допустимої норми. В іншому разі треба терміново переглянути норми виходу продукту, уточнити технологію виробництва.
Статистичні методи застосовуються як в поточному бухгалтерському обліку з метою накопичення необхідної достовірної інформації (групування, абсолютні, відносні та середні величини), так і в процесі аналізу виробничої та фінансово-господарської діяльності підприємства (індекси, кореляція, групування, дисперсія). Групування працівники бухгалтерії найчастіше застосовують для нарахування амортизації, обліку наявності та використання основних засобів, розподілу заробітної плати між категоріями працівників, обліку витрат на виробництво, калькулювання собівартості продукції. Абсолютні величини взагалі є невід'ємними від поточного бухгалтерського обліку, бо облік наявності та руху позаоборотних активів, виробничих запасів, готової продукції, товарів, продуктів ведеться у вартісному та натуральному вимірниках (метри погонні, квадратні, кубічні; кілограми, тонни).
Середні величини застосовуються в обліку для визначення середньорічної вартості основних засобів, нарахування відпускних, обчислення середньомісячної та середньоденної заробітної плати і т. д.
У практичній діяльності фахівці з обліку використовують ще й такі методи, як обстеження, моментні спостереження. Обстеження застосовуються для вивчення стану збереження майна, умов зберігання виробничих запасів; за допомогою спостережень вивчають використання основних засобів, трудових та фінансових ресурсів.
Способи економічного аналізу мають умовний характер, бо вони дуже обмежені і здебільшого є похідними від статистичних та економіко-математичних методів. Способів суто економічного аналізу є лише кілька. Найчастіше застосовується елімінування, хоч воно теж належить до категорії математичних. Способи економічного аналізу використовуються на всіх ділянках виробничої та фінансово-господарської діяльності підприємства для оцінки результатів його роботи. В основному це контроль, який здійснюється після завершення господарських операцій. Фахівці з обліку ці способи застосовують, коли беруть безпосередню участь у проведенні аналізу господарської діяльності або для розробки заходів ефективного використання ресурсів як в поточному порядку, так і в перспективі.
Евристичні методи — методи генерації варіантів розв'язання проблеми. Ці методи застосовують тільки найбільш досвідчені фахівці, які за неординарних ситуацій можуть швидко зорієнтуватися в подіях та відібрати ті методичні засоби, застосування яких буде раціональним та ефективним.
Фахівці з обліку мають можливість застосовувати евристичні методи на кожній ділянці обліково-аналітичної роботи: збереження майна, ефективне використання ресурсів, розробка превентивних заходів для запобігання непродуктивним витратам, зловживанням матеріально відповідальних осіб, недостачам товарно-матеріальних цінностей, шахраюванню з первинними документами.
Оцінка реальності балансу, тотожності синтетичного та аналітичного обліку проводиться головним бухгалтером, його заступниками, начальниками відділів (секторів) головної бухгалтерії та іншими провідними фахівцями з обліку з метою забезпечення правдивості та об'єктивності статей балансу та запобігання відставанню обліку від фактично здійснюваних операцій. Такі дії здійснюються в порядку реалізації контрольних функцій. Для цього всі дані господарського обліку з балансу, Головної книги, інших бухгалтерських регістрів послідовно перевіряють на предмет підтвердження їх записами в регістрах синтетичного й аналітичного обліку. Такий підхід дає можливість фахівцям з обліку отримати достовірну інформацію про документооборот, організацію обліку, його форму, дотримання нормативно-правових актів (особливо національних стандартів) щодо ведення обліку і оцінки статей балансу, тотожності синтетичного й аналітичного обліку. Усі недоліки мають бути терміново ліквідовані.
Логічна перевірка достовірності машинограм можлива за умов автоматизації обліку. Це трудомістка й копітка робота, суть якої полягає в установленні відповідності машинограм даним первинних документів. Застосування цього методичного заходу є найдоцільнішим для обліку наявності та руху виробничих запасів, необоротних і нематеріальних активів, нарахування заробітної плати працівникам підприємства. Перевірку достовірності машинограм здійснюють працівники бухгалтерії, до функціональних обов'язків котрих належить ведення відповідних ділянок обліку. До цієї роботи можуть залучатися спеціалісти зі служб маркетингу, головного механіка, головного технолога, відділу праці та заробітної плати.
Спосіб програмного контролю введеної в ЕОМ інформації практично застосовується рідко. Необхідність у ньому виникає здебільшого за суттєвих розбіжностей між вихідною інформацією і контрольними сумами, коли є підозра у відмові електроніки.
Дублювання — повторний процес електронної обробки даних відібраного для контролю масиву первинних документів.
Інвентаризація — найважливіший засіб забезпечення збереження майна, достовірності здійснення господарських операцій, реальності всіх статей балансу. Фахівці з обліку використовують інвентаризацію на всіх етапах виробничої та фінансово-господарської діяльності не просто для перевірки наявності необоротних і оборотних активів, капіталу та зобов'язань, а для приведення даних поточного бухгалтерського обліку у відповідність із фактичною наявністю товарно-матеріальних цінностей та коштів. У зв'язку з цим у поточній роботі працівники обліку часто практикують проведення часткових та вибіркових інвентаризацій, а перед складанням річної звітності беруть безпосередню участь у проведенні повних та суцільних інвентаризацій. Результати інвентаризацій є підставою не тільки для коригування даних поточного обліку, а й для розробки превентивних заходів щодо забезпечення збереження майна та ефективного використання ресурсів підприємства.
Лабораторні аналізи проводяться з ініціативи багатьох осіб — від керівника підприємства і до споживача. Працівники обліку, особливо головний бухгалтер, використовуючи свої контрольні функції, звертаються до цього заходу з метою не тільки встановлення якості сировини, матеріалів, комплектуючих виробів та інших видів виробничих запасів, а й для підтвердження реальності планових та нормативних калькуляцій, відповідності запланованих компонентів тим, що їх фактично вкладено в готовий продукт. Лабораторні аналізи треба регулярно проводити в галузях і виробництвах, де ставляться підвищені вимоги до якості готової продукції (літакобудування, суднобудування, виробництво ліків та інших медичних препаратів). У зв'язку з цим лабораторії аналізу на підприємствах мусять працювати на повну потужність, своєчасно перевіряючи всі партії одержаних товарно-матеріальних цінностей та випущених виробів, якість котрих безпосередньо залежить від якості сировини й матеріалів.
Контрольні обміри виконаних робіт мають на меті підвищення достовірності обліку, запобігання припискам і шахрайству. їхня суть полягає в тому, що спеціально створена на підприємстві комісія здійснює суцільну перевірку виконаних обсягів робіт на визначеному об'єкті (це здебільшого об'єкти, що їх будують або ремонтують). На підставі актів перевірки комісія встановлює фактичні обсяги виконаних робіт і порівнює їх з проектно-кошторисною документацією. Акти обмірів також використовуються бухгалтерією для порівняння фактичних обсягів робіт з обсягами, указаними в первинних документах (змінних рапортах на виконані будівельними машинами, устаткуванням, механізмами роботи; нарядах на нарахування заробітної плати). При цьому з первинних документів щодо нарахування заробітної плати вибирають обсяги та кількість виконаних робіт, що їх уже оплачено, порівнюючи їх із даними актів обміру. Більший обсяг від указаного у первинних документах свідчитиме, як правило, про наявність приписувань та переплат з фонду оплати праці.
Контрольний запуск сировини і .матеріалів у виробництво проводиться з метою перевірки достовірності норм матеріальних і трудових затрат. Перевірити можна будь-який виріб, технологію виробництва котрого зафіксовано в технологічній карті. Для здійснення контрольного запуску на підприємстві (з наказу його керівника) створюється спеціальна комісія. Під час контрольного запуску перевіряється не менше двох третин операцій технологічного процесу. Результати контрольного запуску оформляються актом, який є підставою для коригування чи підтвердження відповідних норм.
Спосіб контролювання розкрою матеріалів за партіями уможливлює здійснення поточного контролю за ефективним використанням сировини та матеріалів у виробництві. Прийом широко застосовується в заготівельних виробництвах машинобудування, у легкій промисловості (швейне, взуттєве виробництва), будівельних організаціях. Суть його полягає в тому, що на кожну партію відпущеного у виробництво матеріалу відкривають картку розкрою, де відповідний майстер (закрійник) відображає кількість отриманого матеріалу, кількість розкроєних придатних заготовок, кількість відходів, які мають бути оформлені первинними документами та передані на склад вторинної сировини для дальшого використання. Інформація про відходи є підставою для визначення коефіцієнта використання матеріалів у виробництві, вирішення питань нарахування заробітної плати робітникам за економію матеріалів та максимальне зменшення кількості відходів.
Зрозуміло, що навіть тільки ті засоби, які перелічено в цьому підручнику, створюють дуже складний механізм перевірки та контролю. Але іншого просто не може бути, бо процес реалізації предмета бухгалтерського обліку потребує комплексу організаційних, методологічних та методичних дій фахівців бухгалтерії, спрямованих на забезпечення достовірності господарських операцій, а відтак — достовірності первинних документів та всієї обліково-аналітичної інформації.
На первинний облік та складові методу бухгалтерського обліку особливу увагу повинен звертати керівник підприємства. Як зазначено в статті 8.6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», керівник підприємства «зобов'язаний створити необхідні умови для правильного ведення бухгалтерського обліку, забезпечити неухильне виконання всіма підрозділами, службами та працівниками, причетними до бухгалтерського обліку, правомірних вимог бухгалтера (підкреслено нами — М.К.) щодо дотримання порядку оформлення та подання до обліку первинних документів».